Účetní jednotky by dle § 25, odst. 3 ZoÚ měly při oceňování ke konci rozvahového dne zahrnovat jen zisky, které byly k rozvahovému dni dosaženy, a zároveň brát v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jim známy do okamžiku sestavení ÚZ, jakož i všechna snížení hodnoty – a to bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření běžného účetního období zisk či ztráta. Toto vyjadřují mimo jiné i rezervy (§ 26, odst. 3 ZoÚ).
Podmínky pro tvorbu rezerv
Pro tvorbu účetních rezerv jsou stanoveny následující podmínky (§ 26, odst. 3 ZoÚ):
- rezervy jsou určeny k pokrytí závazků nebo nákladů a povaha těchto závazků či nákladů je jasně definována,
- k rozvahovému dni je pravděpodobné nebo jisté, že tyto závazky či náklady nastanou, není však jistá jejich výše nebo okamžik jejich vzniku,
- jejich výše k rozvahovému dni představuje nejlepší možný odhad nákladů, které pravděpodobně nastanou či částku, která je zapotřebí k vypořádání závazků a
- nesmí být použity k úpravám hodnot aktiv nebo
- se jedná o rezervy podle zvláštních právních předpisů.
Dále také platí (§ 57 Vyhlášky):
- zůstatky rezerv se převádí do dalšího účetního období,
- rezervy nesmí mít aktivní zůstatek a
- výše a odůvodněnost vytvořených rezerv účetní jednotka ověřuje minimálně při každé inventarizaci.
- Účetní jednotka také musí ve svém vnitřním předpisu stanovit, jaké rezervy bude tvořit a vymezit jejich obsah (ČÚS 004, bod 2.2).
- V případě, že jsou odhadované náklady či závazky vyjádřeny v cizí měně, je účetní jednotka povinna vést rezervy jak v české, tak cizí měně (§ 4, odst. 12 ZoÚ).
Kategorie rezerv
Jednotlivé kategorie rezerv dle jejich vykázání v rozvaze jsou (§ 16 Vyhlášky):
- Rezervy na důchody a podobné závazky jsou vytvářeny na základě povinnosti účetní jednotky vyplácet zaměstnancům důchody či jiné obdobné požitky, které jí jsou uloženy právním předpisem či smlouvou.
- Rezerva na daň z příjmů je zaúčtována ve chvíli, kdy okamžik sestavení účetní závěrky předchází okamžiku řádného vyčíslení daně ve výši předpokládané daně. Tato rezerva se následně vykáže v rozvaze snížená o uhrazené zálohy na daň z příjmů (pokud jsou tyto zálohy nižší než předpokládaná daň). Pokud jsou zálohy na daň z příjmů vyšší nebo rovny předpokládané dani – tato rezerva se v rozvaze neuvádí.
- Rezervy podle zvláštních právních předpisů jsou vytvářeny dle podmínek daných těmito zvláštními právními předpisy (např. ZoR, Horní zákon, Zákon o odpadech). Pouze v případě rezervy na opravy hmotného majetku (tvořené dle ZoR) je omezeno její využití ve chvíli, kdy účetní jednotka používá metodu komponentního odpisování (§ 57 Vyhlášky).
- Ostatní rezervy zahrnují zejména rezervy na garanční (záruční) opravy či rezervu na restrukturalizaci.
Účtování rezerv
Účtování rezerv je upraveno v ČÚS 004, bod 4.
Tvorba rezervy je účtována na stranu Dal příslušného účtu účtové skupiny 45 – Rezervy, na stranu MD na účet nákladů dle činnosti, které se daná rezerva týká, tzn.:
- do účtové skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady příštích období a opravné položky v provozní oblasti, pokud se rezerva týká provozní činnosti,
- do účtové skupiny 57 – Rezervy a opravné položky ve finanční oblasti, pokud se rezerva týká finanční činnosti,
- do účtové skupiny 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů, pokud se jedná o rezervu na daň z příjmů.
Použití rezerv či jejich zrušení je pak účtováno na výše zmíněné účty opačným způsobem.
Účetní jednotka je povinna pro jednotlivé rezervy používat analytické účty.
Příklady rezerv
Níže jsou uvedeny příklady rezerv, které spadají do kategorie Ostatních rezerv:
- rezerva na nevyčerpanou dovolenou,
- rezerva na odměny zaměstnanců, statutárního orgánu atp.,
- rezerva na zaměstnanecké benefity (cafeteria systém, pracovní a životní jubilea atp.),
- rezerva na odstupné,
- rezerva na záruční opravy,
- rezerva na vratky zboží v případě odstoupení od smlouvy,
- rezerva na rizika z vedených nebo hrozících soudních sporů,
- rezerva na rizika z titulu ručení a poskytnutých záruk,
- rezerva na riziko z nepojištěného majetku,
- rezerva na riziko z poškozování životního prostředí,
- rezerva na úroky z prodlení,
- rezerva na penále,
- rezerva na pokuty,
- rezerva na rizika spojená s vrácením dotace,
- rezerva na restrukturalizaci,
- rezerva na náklady spojené s vrácením pronajatých prostor do původního stavu,
- rezerva na nevýhodně uzavřené smlouvy (ztrátové projekty),
- atd.
Daňové souvislosti stručně
Kromě rezerv tvořených dle podmínek ZoR nejsou žádné z výše uvedených rezerv daňově uznatelné, tzn. že o ně nelze snížit základ daně.
Stáhněte si článek ve formátu PDF!
Použité zkratky:
- ZoÚ – Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví
- Vyhláška – Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví
- ÚZ – účetní závěrka sestavená dle ZoÚ a Vyhlášky
- ZoR – Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů
- Horní zákon – Zákon č. 44/1988 Sb., o ochraně využití nerostného bohatství
- Zákon o odpadech – Zákon č. 185/2001 Sb., o odpadech
Zdroje:
- Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví
- Vyhláška – Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví
- ČÚS 004 Rezervy
